初级会计考试考点：居民企业企业所得税计税依据——应纳税所得的计算

一、居民企业企业所得税计税依据--应纳税所得的计算

1.直接法：

应纳税所得额＝收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除-以前年度亏损

2.间接法

应纳税所得额＝利润总额＋纳税调整项目金额

利润总额即会计利润公式，初级会计实务有，但要求务必背过，简略版公式如下：

会计利润=营业收入（主营业务收入+其他业务收入）-营业成本（主营业务成本+其他业务成本）-税金及附加（原则上无增值税和企业所得税）-销售费用-管理费用-财务费用+营业外收入-营业外支出+投资收益

（二）收入

1.收入确认时间

销售货物收入，提供劳务收入，转让财产收入，股息、红利等权益性投资收益，利息收入，租金收入，特许权使用费收入，接受捐赠收入以及其他收入，除了特殊规定，绝大多数收入确认时间不是实际收到才确认收入，而是应当计入或者按照约定的时间确认收入，特殊规定如下：

（1）接受捐赠收入，按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现。

（2）租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。如果交易合同或协 议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，出租人可对上述已确认的收入， 在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。

企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度（百 分比）法确认提供劳务收入。

（3）以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现。

（4）企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。

（5）釆取产品分成方式取得收入的，按照企业分得产品的日期确认收入的实现，其收入额按照产品的公允价值确定。

（6）企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。

（7）采用售后回购方式销售商品的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。有证据表明不符合销售收入确认条件的，如以销售商品方式进行融资，收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用。

（8）企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣，商品销售涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。

债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除属于现金折扣， 销售商品涉及现金折扣的，应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额，现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除。

企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让属于销售折让；企业因售出商品质量、品种不符合要求等原因而发生的退货属于销售退回。企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回，应当在发生当期冲减当期销售商品收入。

2.不征税收入

下列收入为不征税收入：

（1）财政拨款。

（2）依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金。

（3）国务院规定的其他不征税收入。

县级以上人民政府将国有资产无偿划入企业，凡指定专门用途并按规定进行管理的， 企业可作为不征税收入进行企业所得税处理。其中，该项资产属于非货币性资产的，应按政府确定的接收价值计算不征税收入。

2018年9月20日起，对全国社会保障基金理事会及基本养老保险基金投资管理机构在国务院批准的投资范围内，运用养老基金投资取得的归属于养老基金的投资收入，作为企业所得税不征税收入。

2018年9月10日起，对全国社会保障基金取得的直接股权投资收益、股权投资基金收益，作为企业所得税不征税收入。

3.免税收入

（1）国债利息收入免税。

（2）股息、红利等权益性投资收益，按照税法规定的条件免税。具体而言：

①从居民企业取得

符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益免税；

在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益免税。

②直接投资所得收益

上述股息、红利等权益性投资收益应当是直接投资取得的投资收益，不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票“不足12个月”取得的收益。

从非上市居民企业取得的股息、红利，免税。从上市居民企业取得的股息、红利：

①持有时间不足12个月，不免税；

②持有时间已满12个月，免税。

（2）符合条件的非营利组织取得的特定收入免税，但不包括非营利组织从事营利性活动取得的收入，国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。

（三）各项扣除

1.不得扣除项目

（1）向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项；

（2）企业所得税税款；（原则上此处可以加上符合条件的增值税因是价外费用也不得扣除）

（3）税收滞纳金；

（4）罚金、罚款和被没收财物的损失；

（5）超过规定标准的公益性捐赠支出及所有非公益性捐赠支出；

（6）赞助支出；

（7）“未经核定”的准备金支出；

（8）企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费，以及非银行企业内营业机构之间支付的利息；

（9）与取得收入无关的其他支出。

2.限额扣除和特殊规定

（1）工资、薪金支出

企业发生的合理的工资、薪金支出准予“据实”扣除。

企业安置残疾人员的，在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上，按照支付给残疾职工工资的100%加计扣除。

（2）职工福利费、工会经费、职工教育经费

企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分，准予扣除。企业拨缴的工会经费，不超过工资薪金总额2%的部分，准予扣除。企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额8%的部分，准予在计算企业所得税应纳税所得额时扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。

（3）社会保险费

①企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费等基本社会保险费和住房公积金，准予扣除。

②企业根据国家有关政策规定，为在本企业任职或者受雇的全体员工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，分别在不超过职工工资总额5%标准内的部分，在计算应纳税所得额时准予扣除；超过的部分，不予扣除。

③企业参加财产保险，按照规定缴纳的保险费，准予扣除。

④除企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费外，企业为投资者或职工支付的商业保险费，不得扣除。

⑤企业参加雇主责任险、公众责任险等责任保险，按照规定缴纳的保险费，准予在企业所得税税前扣除。

⑥企业职工因公出差乘坐交通工具发生的人身意外保险费支出，准予企业在计算应纳税所得额时扣除。

（4）广告费和业务宣传费。

企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分准予在以后纳税年度结转扣除。企业在筹建期间，发生的广告费和业务宣传费，可按实际发生额计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除。

自2016年1月1日起至2020年12月31日，对化妆品制造或销售、医药制造和饮料制造（不含酒类制造）企业发生的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业） 收入30%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。

烟草企业的烟草广告费和业务宣传费支岀，一律不得在计算应纳税所得额时扣除。

（5）业务招待费。

企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5%。

企业在筹建期间，发生的与筹办活动有关的业务招待费支岀，可按实际发生额的60%计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除。

（6）公益性捐赠。

企业当年发生以及以前年度结转的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12%的部分，在计算应纳税所得额时准予扣除；超过年度利润总额12%的部分，准予结转以后三年内在计算应纳税所得额时扣除。

【20年教材新增】

2019年1月1 日至 2022年12月31日，企业通过公益性社会组织或者县级（含县级）以上人民政府及其组成部门，用于目标脱贫地区的扶贫捐赠支出，准予在计算企业所得税应纳税所得额时据实扣除。在政策执行期限内，目标脱贫地区实现脱贫的，可继续适用上述政策。企业同时发生扶贫捐赠支出和其他公益性捐赠支出，在计算公益性捐赠支出年度扣除限额时，符合条件的扶贫捐赠支出不计算在内。

（7）环境保护专项资金。

企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金，准予扣除。上述专项资金提取后改变用途的，不得扣除。

（8）手续费及佣金支出。

①2019年1月1日起，保险企业发生与其经营活动有关的手续费及佣金支出，不超过当年全部保费收入扣除退保金等后余额的18% （含本数）的部分，在计算应纳税所得额时准予扣除；超过部分，允许结转以后年度扣除。

②其他企业：按与具有合法经营资格的中介服务机构或个人（不含交易双方及其雇员、代理人和代表人等）所签订服务协议或合同确认的收入金额的5%计算限额。

③从事代理服务、主营业务收入为手续费、佣金的企业（如证券、期货、保险代理等企业），其为取得该类收入而实际发生的营业成本（包括手续费及佣金支出），准予在企业所得税前据实扣除。

（9）国有企业（包括国有独资、全资和国有资本绝对控股、相对控股企业）纳入管理费用的党组织工作经费，实际支出不超过职工年度工资薪金总额1%的部分，可以据实在企业所得税前扣除。

非公有制企业党组织工作经费纳入企业管理费列支，不超过职工年度工资薪金总额1%的部分，可以据实在企业所得税前扣除。

（10）借款费用

①企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。

②需要资本化的借款费用，应当计入资产成本，不得单独作为财务费用扣除。

（11）利息费用

企业在生产经营活动中发生的下列利息支出，准予扣除：

①非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出可据实扣除。

②非金融企业向非金融企业借款的利息支岀，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分可据实扣除，超过部分不许扣除。

③凡企业投资者在规定期限内未缴足其应缴资本额的，该企业对外借款所发生的利息，相当于投资者实缴资本额与在规定期限内应缴资本额的差额应计付的利息，其不属于企业合理的支出，应由企业投资者负担，不得在计算企业应纳税所得额时扣除。

④企业向股东或其他与企业有关联关系的自然人借款的利息支出，符合条件的，计算企业所得税扣除额。

二、企业所得税税收优惠

（一）符合条件的技术转让所得。

符合条件的技术转让所得免征、减征企业所得税，是指一个纳税年度内，居民企业技术转让所得不超过500万元的部分，免征企业所得税；超过500万元的部分，减半征收企业所得税。其计算公式为：

技术转让所得=技术转让收入-技术转让成本-相关税费

（二）符合条件的小型微利企业，减按20%的税率征收企业所得税。

自2019年1月1日至2021年12月31日，对小型微利企业年应纳税所得额不超过100万元的部分，减按25%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税；对年应纳税所得额超过100万元但不超过300万元的部分，减按50%计入应纳税所得额，按 20%的税率缴纳企业所得税。

小型微利企业是指从事国家非限制和禁止行业，且同时符合年度应纳税所得额不超 过300万元、从业人数不超过300人、资产总额不超过5 000万元三个条件的企业。

（三）两个加计扣除

企业的下列支出，可以在计算应纳税所得额时加计扣除：

1.研究开发费用。

企业开展研发活动中实际发生的研发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按 规定据实扣除的基础上，在2018年1月1日至2020年12月31日期间，再按照实际发生额的75%在税前加计扣除；形成无形资产的，在上述期间按照无形资产成本的175%在税前摊销。

下列行业不适用税前加计扣除政策：烟草制造业；住宿和餐饮业；批发和零售业； 房地产业；租赁和商务服务业；娱乐业；财政部和国家税务总局规定的其他行业。

2.安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资。

企业安置残疾人员的，在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上，按照支付给残疾职工工资的100%加计扣除。

（四）两项减计收入

1.企业以《资源综合利用企业所得税优惠目录》规定的资源作为主要原材料，生产国家非限制和禁止并符合国家和行业相关标准的产品取得的收入，减按90%计入收入总额。

2.自2019年6月1日起至2025年12月31日，社区提供养老、托育、家政等服务的机构，提供社区养老、托育、家政服务取得的收入，在计算应纳税所得额时，减按 90%计入收入总额。

（五）应纳税额抵免

企业购置并实际使用符合规定的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的，该专用设备的投资额的10%可以从企业当年的应纳税额中抵免；当年不足抵免的，可以在以后5个纳税年度结转抵免。享受上述规定的企业所得税优惠的企业，应当实际购置并自身实际投入使用上述规定的专用设备；企业购置上述专用设备在5年内转让、出租的，应当停止享受企业所得税优惠，并补缴已经抵免的企业所得税税款。

（六）债券利息减免税

1.对企业取得的2012年及以后年度发行的地方政府债券利息收入，免征企业所得税。

2.自2018年11月7日起至2021年11月6日止，对境外机构投资境内债券市场取得的债券利息收入暂免征收企业所得税。

3.对企业投资者持有2019-2023年发行的铁路债券取得的利息收入，减半征收企业所得税。

第二大类：

（一）大农业减、免税所得

1.企业从事下列项目的所得，免征企业所得税：

蔬菜、谷物、薯类、油料、豆类、棉花、麻类、糖料、水果、坚果的种植；农作物新品种的选育；中药材的种植；林木的培育和种植；牲畜、家禽的饲养；林产品的釆集；灌溉、农产品初加工、兽医、农技推广、农机作业和维修等农、林、牧、 渔服务业项目；远洋捕捞。

2.企业从事下列项目的所得，减半征收企业所得税：

花卉、茶以及其他饮料作物和香料作物的种植；海水养殖、内陆养殖。

（二）“N”免“N”减半

1.3免3减半

从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得；从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得。

自项目取得第1 笔生产经营收入所属纳税年度起，第1年至第3年免征企业所得税，第4年至第6年减 半征收企业所得税。

2.2免3减半

依法成立且符合条件的集成电路设计企业和软件企业，在2018年12月31日前自获利年度起计算优惠期，第一年至第二年免征企业所得税，第三年至第五年按照25%的法定税率减半征收企业所得税，并享受至期满为止。

3.5免0减半

2019年1月1日至2023年12月31日，经营性文化事业单位转制为企业，自转制注册之日起五年内免征企业所得税。2018年12月31日之前已完成转制的企业，自2019 年1月1日起可继续免征五年企业所得税。

（三）加速折旧

企业在2018年1月1日至2020年12月31日期间新购进（包括自行建造）的设备、 器具，单位价值不超过500万元的，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧。

加速折旧其他规定：

采取缩短折旧年限方法的，最低折旧年限不得低于税法规定折旧年限的60%；采取 加速折旧方法的，可以釆取双倍余额递减法或者年数总和法。

自2019年1月1日起，适用固定资产加速折旧优惠相关规定的行业范围，扩大至全部制造业领域。

（四）非居民企业所得。

1.在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的非居民企业，其取得的来源于中国境内的所得，减按10%的税率征收企业所得税。

2.下列所得可以免征企业所得税：

（1）外国政府向中国政府提供贷款取得的利息所得。

（2）国际金融组织向中国政府和居民企业提供优惠贷款取得的利息所得。

（3）经国务院批准的其他所得。

（五）对合格境外机构投资者（QFII）、人民币合格境外机构投资者（RQFII）取得来源于中国境内的股票等权益性投资资产转让所得，暂免征收企业所得税。

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